Вопрос — ответ специалистов

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Бюджетное учреждение для организации бухгалтерского учета дорогостоящих медицинских препаратов самостоятельно устанавливает:

• единицы бухгалтерского учета таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах медицинских препаратов, осуществить надлежащий контроль за их сохранностью и нормой использования;
• порядок документального оформления расчетов в случаях, когда единицы бухгалтерского учета не совпадают с единицами отгрузочных документов поставщика препаратов.

Разработанные нормы следует закрепить в учетной политике учреждения.

Если установленная единица бухгалтерского учета дорогостоящих медицинских препаратов не определена как вторичная (потребительская) упаковка (а в ее отсутствие как первичная упаковка), то локальным актом учреждения должны быть утверждены правила выгрузки учетных данных в систему мониторинга движения лекарственных препаратов, а именно дата выбытия из обращения соответствующих лекарственных препаратов и документ, подтверждающий это выбытие.

ОБОСНОВАНИЕ ВЫВОДА:

Приобретаемые бюджетным учреждением медицинские препараты как вид материальных запасов подлежат складскому (например, в структурном специализированном подразделении — аптеке) и бухгалтерскому учету. Следует отметить, что это два вида учета, поэтому степень детализации отражения движения любого вида материального запаса (по номенклатуре, дозировке, лекарственной форме) в бухгалтерском учете может быть отличной (более укрупненной) от детализации, предусмотренной для складского учета.

Согласно п. 101 Инструкции №157н правила выбора единицы бухгалтерского учета материальных запасов, в т.ч. медицинских препаратов, определяются учреждением самостоятельно и закрепляются в учетной политике учреждения. Аналогичная норма содержится и в п. 8 федерального стандарта "Запасы".

Выбор конкретной единицы бухгалтерского учета должен быть произведен таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах медицинских препаратов, а также надлежащего контроля за их сохранностью и движением (см., в частности, письмо Минфина России от 25.03.16 №02-07-10/17036).

В рассматриваемом случае речь идет о дорогостоящих медицинских препаратах. Как следует из анализа Инструкций №157н и №174н, для такого вида запаса каких-либо особенностей в организации бухгалтерского учета не установлено. Поэтому аналитический учет следует вести в зависимости от выбора учреждением детализации: по группам (видам), наименованиям, дозировкам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения, — с учетом положений, предусмотренных отраслевыми особенностями ( п. 119 Инструкции №157н).

Отраслевые особенности учета медикаментов раскрыты:

• в Федеральном законе от 12.04.10 №61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» (далее — Закон №61-ФЗ);
• в Инструкции по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР, утвержденной приказом Минздрава СССР от 02.06.1987 №747 (далее — Инструкция №747) в части, не противоречащей изданным позднее нормативным правовым актам.

Так, если дорогостоящие медицинские препараты входят в перечень лекарственных препаратов, определенный приказом Минздрава России от 22.04.14 №183н, то по ним следует организовать как складской, так и бухгалтерский предметно-количественный учет ( п. 58.1 Закона №61-ФЗ). Бухгалтерский учет иных дорогостоящих препаратов допустимо проводить в суммовом выражении на основании ежемесячного отчета, предоставляемого заведующей аптекой, при условии отражения полной информации об указанных медицинских препаратах (наименование, количество, стоимость и т.д.) в подразделении, ответственном за их сохранность (использование), аптеке учреждения ( п. 28 Инструкции №747, письмо Минфина России от 25.03.16 №02-07-10/17036). Однако, учитывая современный уровень автоматизации бухгалтерского учета, учреждение может расширить перечень медицинских препаратов, подлежащих предметно-количественному учету, определив, например, стоимостной критерий. Такой подход позволит повысить значимость контроля за сохранностью, целевым потреблением и обоснованным списанием с учета дорогостоящих медицинских препаратов.

Согласно разъяснениям Минфина РФ, лекарственные средства для медицинского применения, подлежащие предметно-количественному учету, следует учитывать по номенклатурным единицам ( абзац 12 п. 2 письма Минфина России от 01.08.19 №02-07-07/58075). Номенклатурная единица лекарственного препарата содержит следующие сведения, допустимые для определения единицы учета: лекарственную форму (например, таблетка, порошок, капли, раствор), определение первичной упаковки (например, блистер по 5 таблеток, ампула 5 мл) и вторичной (потребительской) упаковки (например, в коробке по 2 блистера, в коробке 10 ампул) ( ст. 27 Закона №61-ФЗ).

Конкретный выбор единицы учета определяется в зависимости от единиц измерения:

• указываемых в документах, на основании которых оформляется поступление материальных запасов в учреждение;
• установленных в учреждении норм расходования материальных запасов.

При закупке медицинских препаратов бюджетное учреждение должно соблюдать нормы Федерального закона от 05.04.13 №44-ФЗ "О контрактной системе". Согласно ч. 5 ст. 33 Закона №44-ФЗ Правительство РФ уполномочено устанавливать особенности описания отдельных видов объектов закупок. Постановлением правительства от 15.11.17 №1380 определены особенности описания лекарственных препаратов для медицинского применения, являющихся объектом закупки для обеспечения государственных и муниципальных нужд (далее — Постановление №1380). В частности, в конкурсной документации недопустимо указывать количество единиц первичной и вторичной упаковки ( п. 5 Постановления №1380). Поэтому спецификация контракта по закупке дорогостоящего медицинского препарата, например, препарата, имеющего лекарственную форму в виде таблеток, может содержать общее количество таблеток без указания количества вторичных упаковок.

Дальнейшее выбытие медицинского препарата осуществляется в зависимости от установленных норм расхода в учреждении: как прямые расходы при выдаче из аптеки в отделение или по факту оказания медицинской услуги. Таким образом, первичные документы на списание, передаваемые из аптеки в бухгалтерию, могут оформляться в единицах соответствующих первичной или вторичной упаковки, а могут содержать количество таблеток или ампул, определенных по нормативу, на одну медицинскую услугу и количество оказанных услуг за период.

С 01.07.20 для всех участников оборота лекарств установлена обязательная передача сведений о маркированных лекарственных препаратах (ЛП), в т.ч. медицинских препаратов, в систему мониторинга движения лекарственных препаратов (МДЛП) ( п. 56 ст. 4 , глава 14 Закона №61-ФЗ). Под маркировкой понимают нанесение средств идентификации на вторичную (потребительскую) упаковку ЛП (а при ее отсутствии — на первичную упаковку) ( п. 1.4.18 Методических рекомендаций для участников эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторингу за оборотом отдельных видов лекарственных препаратов для медицинского применения, утвержденных Минздравом России от 23.04.2018, далее — Методические указания), поэтому применение в этой системе иных единиц измерения медицинских препаратов не представляется возможным. Перечень сведений, передаваемых в систему МДЛП, включает в т.ч. реквизиты документа, подтверждающего вывод ЛП из оборота, т.е. списания (Приложение №10 Методических указаний).

Таким образом, порядок учета дорогостоящих медицинских препаратов в учреждении может определяться по следующей схеме:

• если списание медицинских препаратов в соответствии с утвержденными нормами осуществляется в штуках, то желательно исходить из порядка использования данных материальных запасов и учитывать их также в штуках;

• в случае, если в отгрузочных документах поставщика величина натурального измерения факта хозяйственной жизни (количества материальных запасов, переданных учреждению), может быть указана как в штуках, так и в упаковках, то материальные запасы должны быть приняты к учету только в штуках. Перевод упаковок в штуки должен осуществляться на основании отгрузочных документов поставщика с приложением расчета по форме, определенной в рамках учетной политики;

• отчетность, предоставляемая аптекой в бухгалтерию учреждения, должна содержать также единицу измерения (по приходу и расходу) штуки;
• если же аптеке необходимо в системе МДЛП отразить выбытие указанных медицинских препаратов, то правила выгрузки учетных данных следует утвердить локальным актом учреждения. Например, факт признания выбытия конкретного препарата может соответствовать дате последней выдачи остатков препарата из вторичной упаковки.

Документ выбытия может оформляться с указанием всех накладных, подтверждающих штучный расход медицинского препарата из рассматриваемой вторичной упаковки.

При выборе иного подхода, когда единицей списания дорогостоящих медицинских препаратов в бухгалтерском учете будет установлена вторичная упаковка, например, еженедельная потребность отделения в препарате больше, чем определено содержанием одной вторичной упаковки, то за единицу бухгалтерского учета вполне обоснованно можно принять упаковку. Тогда учетной политикой должна быть предусмотрена и определена формула пересчета отгрузочных документов поставщика медицинских препаратов, если в них единицей измерения количества определены штуки, а в бухгалтерском учете — вторичная упаковка.

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галина ПАНКРАТОВА
www.garant.ru